Исправление ошибок малым предприятием в налоговом учете

Как исправить ошибки прошлых лет в бухгалтерском учёте

Что такое бухгалтерские ошибки и почему они возникают

Ошибки в бухгалтерском учёте — это неправильное отражение или пропуск фактов хозяйственной жизни (ФХД). Такие действия считаются ошибкой, если на момент создания учётных записей у организации была вся необходимая информация для верного отражения указанного ФХД. Правила исправления ошибок в бухгалтерском учёте установлены в ПБУ 22/2010. 

Если же неточности в отражении ФХД стали понятны только впоследствии при получении новой информации, то ошибками они не являются (п. 2 ПБУ 22/2010). Подобные факты называются событиями после отчётной даты и регулируются отдельными нормативными документами. Мы рассказывали как раскрыть информацию о них в бухгалтерской отчетности в этой статье.

Причинами бухгалтерских ошибок могут быть как опечатки или неточности в подсчётах, так и неверное применение норм законодательства либо положений учётной политики компании. Возможны и умышленные искажения из-за недобросовестности ответственных лиц.

Например, с 1 января 2022 года вступили в силу несколько новых бухгалтерских стандартов. Поэтому в 2022 году были распространены ошибки, связанные с изменениями законодательства: бухгалтеры не соблюдали правила перехода на новые стандарты или по привычке продолжали применять старые нормы.

Что такое существенные и несущественные ошибки в бухучёте

Способы исправления ошибок в бухгалтерском учёте зависят от их существенности. Существенная ошибка в бухгалтерском учёте — это искажение данных, которое может повлиять на экономические решения пользователей отчётности (п. 3 ПБУ 22/2010). Несущественная ошибка в бухгалтерском учёте — это незначительное отклонение, которое неважно для пользователей и не повлияет на их решения, принимаемые на основании отчётности.

Критерии для определения существенности компания устанавливает сама и указывает в учётной политике. Это могут быть:

1. Количественные показатели: фиксированная сумма или определённый процент от статьи отчетности. Например, компания признаёт несущественной любую ошибку на сумму менее 1 000 рублей или ошибку, которая искажает значение статьи отчетности менее, чем на 5%.

2. Качественные показатели. Например, у компании есть два направления деятельности: основное и дополнительное. При этом выручка по дополнительному направлению составляет в среднем 2-3% от общей выручки компании. Тогда можно установить, что любые ошибки в учёте, связанные с дополнительным направлением, относятся к несущественным.

Исправление ошибок в бухгалтерском учёте прошлых лет, выявленных до подписания отчётности

Если существенную или несущественную ошибку в бухгалтерском учёте нашли до подписания отчётности, то порядок её исправления будет одинаковым (п. 5, 6 ПБУ 22/2010):

1. Если ошибка найдена до конца отчётного года, то её нужно исправить записью по соответствующим счетам в том же месяце, в котором она была обнаружена.

2. Если ошибка найдена в период между окончанием года и подписанием отчётности, то её нужно исправить декабрём отчетного года, также записями по соответствующим счетам.

Исправление несущественных ошибок, выявленных после подписания бухгалтерской отчётности

В этом случае ошибку нужно исправить проводками по соответствующим счетам в периоде обнаружения и отнести разницу на прочие доходы или расходы текущего периода (п. 14 ПБУ 22/2010).

Исправление существенных ошибок, выявленных после подписания отчётности

До утверждения собственниками компании

В этом случае нужно сделать корректирующие проводки декабрём отчётного года, аналогично несущественной ошибке, найденной до подписания отчёта.

Если при этом подписанная отчётность уже была сдана в государственный информационный ресурс бухгалтерской отчётности (ГИРБО) или направлена другим внешним пользователям, то нужно повторно сдать в ГИРБО и во все иные адреса исправленные формы. При этом в новой отчётности нужно указать, что она предоставляется вместо предыдущей и раскрыть причины замены (п. 7,8 ПБУ 22/2010).

Срок для предоставления исправленной отчётности в ГИРБО — до 1 июля года, следующего за отчётным. Если отчётность исправили и утвердили после 1 июля, то её нужно направить в ГИРБО в течение 10 дней после утверждения, но не позднее 31 декабря года, следующего за отчётным (п. 5 ст. 18 закона № 402-ФЗ).

После утверждения собственниками компании

В этом случае нужно отнести корректировки на нераспределённую прибыль (непокрытый убыток) в текущем периоде (п. 9 ПБУ 22/2010). При этом отчётность за предыдущие периоды переделывать и сдавать повторно не нужно (п. 10 ПБУ 22/2010). Кроме того, при исправлении бухгалтерской отчётности после утверждения собственниками следует пересчитать сравнительные показатели в отчётности за текущий период, на которые повлияла ошибка.

Если ошибка была несколько лет назад и этот период уже не отражается в текущей отчётности, то нужно скорректировать начальное сальдо по соответствующим статьям за самый ранний из представленных в отчёте периодов.

Например, была найдена ошибка в расчётах с поставщиками за 2020 год. В балансе за 2023 год есть три отчётные даты: 31.12.2021, 31.12.2022 и 31.12.2023. Нужно пересчитать статьи по учёту задолженностей на самую раннюю из них — 31.12.2021.

Организации, которые ведут упрощённый бухучёт, могут исправлять существенные ошибки, найденные после утверждения отчётности аналогично несущественным — декабрём отчётного года. Пересчитывать сравнительные показатели им не нужно.

Для удобства представим все варианты исправления бухгалтерских ошибок в виде таблицы.

* организации с упрощённым учётом имеют право исправлять существенную ошибку, выявленную после утверждения отчётности, аналогично несущественной

Как раскрывать информацию об исправлении ошибок в бухгалтерской отчётности

В пояснительной записке к бухгалтерской отчётности нужно раскрывать следующую информацию (п. 15, 16 ПБУ 22/2010):

1. Суть ошибки: какие показатели искажены, на сколько, по какой причине.

2. Корректировки статей по предшествующим периодам, отраженным в отчётности, если это возможно сделать практически. Если нет возможности определить влияние ошибки на тот или иной предшествующий период, то нужно раскрыть причины этого и указать самый ранний период, за который внесены исправления.

3. При необходимости — сумму корректировки базовой и разводнённой прибыли на акцию.

4. Корректировки вступительного сальдо, если ошибка найдена за период, не отражённый в сравнительных показателях отчётности.

Эти правила распространяются на все организации, включая те, которые ведут упрощённый учёт. В общем случае компании с упрощённым бухучётом могут не оформлять пояснительную записку к бухгалтерской отчётности. Но если такая организация исправляла ошибки в учёте, то придётся составить этот документ.

Что будет, если не исправлять ошибки в бухучёте

За грубые нарушения правил ведения бухучёта штраф для ответственного должностного лица составляет от 5 до 10 тыс. руб. При повторном нарушении должностное лицо оштрафуют на сумму от 10 до 20 тыс руб, или дисквалифицируют на срок от 1 до 2 лет (ст. 15.11 КоАП РФ).

К грубым нарушениям для КоАП относится, например, искажение данных любой статьи бухгалтерской отчётности более, чем на 10% или занижение суммы налога из-за ошибок в учёте более, чем на 10%.

Кроме того, за грубые нарушения правил учёта доходов, расходов и объектов налогообложения предусмотрены штрафы для организации по статье 120 НК РФ:

1. Нарушения правил учёта без занижения облагаемой базы:

• в течение одного налогового периода — 10 000 руб.;

• в течение более, чем одного налогового периода — 30 000 руб.

2. Нарушения, которые вызвали занижение облагаемой базы — 20% от неуплаченного налога (взноса), но не менее 40 000 руб.

С точки зрения НК РФ к грубым нарушениям правил учёта относятся:

• отсутствие первичных документов;

• отсутствие учётных регистров;

• систематическое (два или более раза за год) неверное отражение в учёте и отчётности фактов хозяйственной жизни.

Как исправить ошибки прошлых лет в налоговом учёте

От чего зависит порядок исправления ошибок в налоговом учёте

В отличие от бухучёта, для налоговых ошибок нет понятия «существенности». С точки зрения правил исправления ошибки в налоговом учёте можно разделить на три группы:

1. Не повлияли на сумму налога.

2. Привели к недоплате налога.

3. Привели к переплате налога.

Рассмотрим порядок исправления ошибок для каждого из этих вариантов.

Как исправить ошибки, которые не влияют на сумму налога

В общем случае налогоплательщик не обязан исправлять ошибки в декларации, которые не повлияли на сумму налога. Изменение декларации в такой ситуации — это право, а не обязанность налогоплательщика (п. 1 ст. 81 НК РФ).

Здесь речь идёт о различных опечатках: в отчётном периоде, названии компании, ИНН/КПП, ОКТМО, ФИО руководителя и т.п. Но на практике многое зависит от того, где именно допущена ошибка.

Если ошиблись в периоде или в ИНН, то лучше сдать исправленную форму. В противном случае налоговики, ориентируясь на правильный ИНН в своей базе данных, могут решить, что организация вовсе не сдала декларацию за данный период.

Бывают ситуации, когда исправлять декларацию при технических ошибках будет необходимо. При сдаче отчётности в электронном виде, если ошибки выявят при автоматической контрольной проверке, система не пропустит декларацию. Например — это неверное указание кода ИФНС, в которую сдают отчёт.

При незначительных опечатках, например, в ФИО директора, новый отчёт действительно можно не сдавать. Здесь важно учесть, что каждая «лишняя» уточнённая декларация привлекает внимание налоговиков к компании и повышает риск назначения выездной проверки (п. 4 ст. 89 НК РФ).

Как исправить ошибки, которые привели к недоплате налога

Налогоплательщик обязан исправить ошибки, если выяснилось, что в результате он недоплатил налог. В общем случае следует исправить ошибки в периоде, когда они были совершены и подать уточнённую декларацию (п. 1 ст. 54 НК РФ, п. 1 ст. 81 НК РФ).

Для налога на прибыль одна из типичных ошибок — включение части прямых расходов в состав косвенных. Косвенные расходы налогоплательщик может списать в текущем периоде в полном объёме, а прямые он должен включать только в той части, в которой они приходятся на проданную продукцию, товары, выполненные работы или оказанные услуги. Мы рассказывали как разделить прямые и косвенные расходы в налоговом учёте в этой статье.

При УСН налогоплательщики часто признают для налогового учёта расходы, которые не входят в закрытый список, приведённый в п. 1 ст. 346.16 НК РФ. 

Кроме занижения суммы платежей в бюджет, подать уточнённую декларацию нужно в следующих случаях:

1. В исходной декларации была указана не вся необходимая информация (п. 1 ст. 81 НК РФ).

2. Налоговики по результатам камеральной проверки направили требование о внесении исправлений в декларацию и налогоплательщик не возражает (п. 3 ст. 88 НК РФ).

Однако налогоплательщик имеет право исправить ошибки, приведшие к занижению налога, в текущем периоде, если период, в котором допущена ошибка, определить невозможно (п. 1 ст. 54 НК РФ).  В этом случае уточнённую декларацию подавать не нужно, все корректировки будут учтены в налоговой отчётности за текущий период. Для этого в декларации по налогу на прибыль есть специальная строка 400 приложения 2 к листу 02. 

Также не нужно подавать уточнённую декларацию, если налог доначислен в ходе проверки и налоговики по её итогам не потребовали от налогоплательщика сдать новый отчёт (письмо ФНС РФ от 21.11.2012 № АС-4-2/19576).

Как исправить ошибки в налоговом учёте, которые привели к переплате налога

При переплате налога из-за ошибки налогоплательщик в общем случае не обязан подавать уточнённую декларацию, но имеет право это сделать (п. 1 ст. 81 НК РФ).

Такие ошибки часто возникают из-за того, что документы, подтверждающие расходы, приходят с опозданием, уже после закрытия периода и сдачи отчётности. В этом случае налогоплательщик имеет право принять их к учёту в текущем периоде.

Но есть ситуация, когда, по мнению Минфина, при переплате тоже обязательно подать уточнённую декларацию за прошедший период. Это случай, когда в прошедшем периоде из-за занижения расходов налог был переплачен, но в текущем периоде получен убыток (письмо Минфина РФ от 06.04.2020 № 03-03-06/2/27064).

Однако позиция Верховного Суда РФ по этому вопросу отличается от мнения налоговиков. Суд считает, что рассматривать результат расчётов с бюджетом (переплата или недоимка) следует не отдельно в периоде возникновения ошибки или в периоде корректировки, а в целом за все время с момента возникновения ошибки до даты корректировки. Если за указанный период в целом налог был переплачен, то исправлять ошибку можно в периоде обнаружения (определение ВС РФ от 12.04.2021 № 306-ЭС20-20307). Суды при рассмотрении подобных ситуаций в дальнейшем будут ориентироваться на позицию ВС РФ.

Ещё один особый случай относится к упрощёнке с объектом «Доходы». При этом спецрежиме налогоплательщик может уменьшить сумму налога на страховые взносы. Если он забыл это сделать ранее, то провести корректировку текущим периодом нельзя, так как уменьшить налог можно только за тот период, когда взносы были фактически уплачены. В этом случае для корректировки переплаты по налогу обязательно нужно будет подать уточнённую декларацию за прошедший период.

Как сдавать уточнённую налоговую декларацию и урегулировать расчёты по налогу

В общем случае НК РФ не регламентирует сроки предоставления уточнённой налоговой декларации. Есть только одно исключение. Если налоговики затребовали исправленную декларацию в рамках камеральной проверки, то её необходимо сдать в течение пяти дней после получения требования (п. 3 ст. 88 НК РФ). За нарушение этого срока предусмотрен штраф в размере 5 000 руб (п. 1 ст. 129.1 НК РФ).

В любом случае уточнённую декларацию нужно подать в ту ИФНС, где налогоплательщик зарегистрирован сейчас, вне зависимости от того, в какую инспекцию была подана первичная декларация. Сдавать новую декларацию нужно по той же форме и тем же способом, что была сдана первичная.

В новой декларации нужно заполнить все разделы, а не только те, в которых допущены ошибки. Суммы должны быть полные, а не разница между ошибочными и верными.

Номер корректировки на титульном листе нужно указывать, исходя из того, что первичная декларация имеет номер «0». У первой исправленной декларации будет номер «1», если потребуются еще исправления за тот же период, то номер «2» и т.д. В случае, если на момент выявления ошибки декларация за исправляемый период ещё не подана, то отчёт с верными данными нужно сдать, как первичный, с номером «0».

Чтобы не было вопросов от налоговиков, можно вместе с исправленной декларацией сразу предоставить пояснения, хотя формально такой обязанности у налогоплательщика нет. В общем случае пояснения можно составить в свободной форме, но для НДС есть специальный электронный формат (письмо ФНС РФ от 16.12.2016 № ММВ-7-15/682@).

Если по результатам исправления потребуется доплатить налог, то перед тем, как подать уточнённую форму, нужно сначала пополнить единый налоговый счёт (ЕНС). Переплата по ЕНС на момент подачи уточнённой декларации должна покрывать сумму неуплаченного налога и пени.

Если после подачи новой декларации сформируется положительное сальдо по ЕНС, то налогоплательщик может вернуть переплату (ст. 79 НК РФ) или зачесть её в счёт других платежей, своих или иного лица (ст. 78 НК РФ). 

С 2023 года в связи с введением ЕНС не действует трёхлетнее ограничение на возврат или зачёт переплаты. Но речь идёт только о платежах, перечисленных после 01.01.2020 года. Излишне уплаченные до этой даты налоги и взносы не вошли в начальное сальдо по ЕНС на 31.12.2022. Поэтому вернуть эти суммы в 2023 году или позднее просто по заявлению не получится. 

Чтобы вернуть налоги, уплаченные до 2020 года, налогоплательщик должен доказать в суде, что узнал о переплате позднее и этого момента ещё не прошло три года.

Что будет, если не исправлять ошибки в налоговом учёте

За искажение данных налогового учёта предусмотрена ответственность по статье 120 НК РФ. Это штраф до 30 тыс. руб., либо в размере 20% от суммы неуплаченного налога, если в результате нарушения была занижена налоговая база.

За неуплату или неполную уплату налогов или других обязательных платежей установлена ответственность по статье  122 НК РФ:

1. Штраф в размере 20% от неуплаченной суммы, если нарушение допущено неумышленно.

2. Штраф в размере 40% от недоимки — при наличии умысла. Например, если налогоплательщик использовал для снижения облагаемой базы «схемы» с участием фирм-однодневок. 

Реклама: ООО «Мое дело», ИНН: 7701889831, erid: LjN8KKCXg