Как исправить ошибки прошлых лет в бухгалтерском учёте
Что такое бухгалтерские ошибки и почему они возникают
Ошибки в бухгалтерском учёте — это неправильное отражение или пропуск фактов хозяйственной жизни (ФХД). Такие действия считаются ошибкой, если на момент создания учётных записей у организации была вся необходимая информация для верного отражения указанного ФХД. Правила исправления ошибок в бухгалтерском учёте установлены в ПБУ 22/2010.
Если же неточности в отражении ФХД стали понятны только впоследствии при получении новой информации, то ошибками они не являются (п. 2 ПБУ 22/2010). Подобные факты называются событиями после отчётной даты и регулируются отдельными нормативными документами. Мы рассказывали как раскрыть информацию о них в бухгалтерской отчетности в этой статье.
Причинами бухгалтерских ошибок могут быть как опечатки или неточности в подсчётах, так и неверное применение норм законодательства либо положений учётной политики компании. Возможны и умышленные искажения из-за недобросовестности ответственных лиц.
Например, с 1 января 2022 года вступили в силу несколько новых бухгалтерских стандартов. Поэтому в 2022 году были распространены ошибки, связанные с изменениями законодательства: бухгалтеры не соблюдали правила перехода на новые стандарты или по привычке продолжали применять старые нормы.
Чтобы помочь бухгалтерам разобраться с уже действующими ФСБУ, мы собрали в электронной книге подробные инструкции по применению пяти стандартов, вступивших в силу для обязательного применения. Пособие написано коллективом экспертов интернет-бухгалтерии «Моё дело» под редакцией директора по знаниям и развитию учётной системы Алексея Иванова — кандидата экономических наук и соразработчика ФСБУ. В каждой главе приведены примеры отражения конкретных ситуаций в бухгалтерском учёте, которые можно использовать в повседневной работе.
Новые ФСБУ: инструкция по применению
Бесплатная электронная книга — практическое пособие для бухгалтера.
Получите бесплатно!
Оставьте заявку в форме ниже, и мы вышлем вам запись
Что такое существенные и несущественные ошибки в бухучёте
Способы исправления ошибок в бухгалтерском учёте зависят от их существенности. Существенная ошибка в бухгалтерском учёте — это искажение данных, которое может повлиять на экономические решения пользователей отчётности (п. 3 ПБУ 22/2010). Несущественная ошибка в бухгалтерском учёте — это незначительное отклонение, которое неважно для пользователей и не повлияет на их решения, принимаемые на основании отчётности.
Критерии для определения существенности компания устанавливает сама и указывает в учётной политике. Это могут быть:
1. Количественные показатели: фиксированная сумма или определённый процент от статьи отчетности. Например, компания признаёт несущественной любую ошибку на сумму менее 1 000 рублей или ошибку, которая искажает значение статьи отчетности менее, чем на 5%.
2. Качественные показатели. Например, у компании есть два направления деятельности: основное и дополнительное. При этом выручка по дополнительному направлению составляет в среднем 2-3% от общей выручки компании. Тогда можно установить, что любые ошибки в учёте, связанные с дополнительным направлением, относятся к несущественным.
Исправление ошибок в бухгалтерском учёте прошлых лет, выявленных до подписания отчётности
Если существенную или несущественную ошибку в бухгалтерском учёте нашли до подписания отчётности, то порядок её исправления будет одинаковым (п. 5, 6 ПБУ 22/2010):
1. Если ошибка найдена до конца отчётного года, то её нужно исправить записью по соответствующим счетам в том же месяце, в котором она была обнаружена.
2. Если ошибка найдена в период между окончанием года и подписанием отчётности, то её нужно исправить декабрём отчетного года, также записями по соответствующим счетам.
Пример 1.
Организация из-за опечатки учла в выручке 2022 года по одной из операций сумму 10 000 руб. вместо 1 000 руб. Ошибку нашли в феврале 2023 года до подписания отчётности за 2022 год. Поэтому ошибку исправили, сделав сторнировочную проводку на 31.12.2022:
[Дт 62.1 Кт 90.1] 9 000 руб.
Исправление несущественных ошибок, выявленных после подписания бухгалтерской отчётности
В этом случае ошибку нужно исправить проводками по соответствующим счетам в периоде обнаружения и отнести разницу на прочие доходы или расходы текущего периода (п. 14 ПБУ 22/2010).
Пример 2.
Организация из-за опечатки учла в выручке 2022 года по одной из операций сумму 10 000 руб. вместо 1 000 руб. Ошибку нашли 20.04.2023 года, когда бухгалтерская отчётность за 2022 год уже была подписана.
Общая выручка компании за 2022 год составила около 100 млн руб., т.е. отклонение в 9 000 руб. — это примерно сотая доля процента. Поэтому данную ошибку исправили, как несущественную — отнесли сумму отклонения на прочие расходы 20.04.2023:
Дт 91.2 Кт 62 9 000 руб.
Исправление существенных ошибок, выявленных после подписания отчётности
До утверждения собственниками компании
В этом случае нужно сделать корректирующие проводки декабрём отчётного года, аналогично несущественной ошибке, найденной до подписания отчёта.
Если при этом подписанная отчётность уже была сдана в государственный информационный ресурс бухгалтерской отчётности (ГИРБО) или направлена другим внешним пользователям, то нужно повторно сдать в ГИРБО и во все иные адреса исправленные формы. При этом в новой отчётности нужно указать, что она предоставляется вместо предыдущей и раскрыть причины замены (п. 7,8 ПБУ 22/2010).
Срок для предоставления исправленной отчётности в ГИРБО — до 1 июля года, следующего за отчётным. Если отчётность исправили и утвердили после 1 июля, то её нужно направить в ГИРБО в течение 10 дней после утверждения, но не позднее 31 декабря года, следующего за отчётным (п. 5 ст. 18 закона № 402-ФЗ).
Пример 3.
Организация из-за опечатки учла в выручке 2022 года по одной из операций сумму 10 000 руб. вместо 1 000 руб. Ошибку нашли 20.04.2023 года, когда бухгалтерская отчётность уже была подписана, но ещё не была утверждена собственниками. Компания работает на общей налоговой системе и платит налог на прибыль по ставке 20%.
Общая выручка компании за 2022 год равна 150 000 руб., т.е. отклонение в 9 000 руб. — это 6%. Поэтому данную ошибку исправили как существенную, сделав сторнировочную проводку на 31.12.2023:
[Дт 62 Кт 90.1] 9 000 руб.
Кроме того, внесли изменения в отчётность за 2022 год:
1. В балансе уменьшили на 9 000 руб. статьи «Дебиторская задолженность» и «Нераспределённая прибыль» по состоянию на 31.12.2022.
2. В отчёте о финансовых результатах:
-
уменьшили на 9 000 руб. статьи «Валовая прибыль», «Прибыль от продаж» и «Прибыль до налогообложения»;
-
уменьшили на 1 800 руб. статью «Налог на прибыль»;
-
уменьшили на 7 200 руб. статью «Чистая прибыль».
После утверждения собственниками компании
В этом случае нужно отнести корректировки на нераспределённую прибыль (непокрытый убыток) в текущем периоде (п. 9 ПБУ 22/2010). При этом отчётность за предыдущие периоды переделывать и сдавать повторно не нужно (п. 10 ПБУ 22/2010). Кроме того, при исправлении бухгалтерской отчётности после утверждения собственниками следует пересчитать сравнительные показатели в отчётности за текущий период, на которые повлияла ошибка.
Пример 4.
Предположим, что существенная ошибка из примера 3 была найдена 30.04.2023, уже после того, как собственники компании утвердили отчётность за 2022 год. В этом случае излишнюю выручку нужно отнести на убыток проводкой на 30.04.2023:
Дт 84 Кт 62 9 000 руб.
Отчётность за 2022 год при этом не меняется, а отчётность за 2023 год нужно скорректировать:
1. В сравнительных показателях баланса на 31.12.2022 уменьшить на 9 000 руб. статьи «Дебиторская задолженность» и «Нераспределённая прибыль».
2. В сравнительных показателях отчёта о финансовых результатах:
-
уменьшить на 9 000 руб. статьи «Валовая прибыль», «Прибыль от продаж» и «Прибыль до налогообложения»;
-
уменьшить на 1 800 руб. статью «Налог на прибыль»;
-
уменьшить на 7 200 руб. статью «Чистая прибыль».
Если ошибка была несколько лет назад и этот период уже не отражается в текущей отчётности, то нужно скорректировать начальное сальдо по соответствующим статьям за самый ранний из представленных в отчёте периодов.
Например, была найдена ошибка в расчётах с поставщиками за 2020 год. В балансе за 2023 год есть три отчётные даты: 31.12.2021, 31.12.2022 и 31.12.2023. Нужно пересчитать статьи по учёту задолженностей на самую раннюю из них — 31.12.2021.
Организации, которые ведут упрощённый бухучёт, могут исправлять существенные ошибки, найденные после утверждения отчётности аналогично несущественным — декабрём отчётного года. Пересчитывать сравнительные показатели им не нужно.
Для удобства представим все варианты исправления бухгалтерских ошибок в виде таблицы.
|
Когда обнаружена ошибка |
Несущественная |
Существенная |
|
До конца отчётного года |
Запись по соответствующим счетам в месяце обнаружения в отчётном году |
|
|
По завершении отчетного года, но до подписания отчётности |
Запись по соответствующим счетам в декабре отчётного года |
|
|
После подписания и сдачи отчётности, но до её утверждения собственниками |
Запись по соответствующим счетам в месяце обнаружения с отнесением на прочие доходы (расходы) текущего периода |
Запись по соответствующим счетам в декабре отчётного года, повторное предоставление во все адреса, куда уже была сдана отчётность с ошибкой |
|
После утверждения отчётности собственниками |
Запись по соответствующим счетам в текущем периоде с отнесением на нераспределённую прибыль (непокрытый убыток); пересчёт сравнительных показателей в отчётности за текущий период* |
* организации с упрощённым учётом имеют право исправлять существенную ошибку, выявленную после утверждения отчётности, аналогично несущественной
Как раскрывать информацию об исправлении ошибок в бухгалтерской отчётности
В пояснительной записке к бухгалтерской отчётности нужно раскрывать следующую информацию (п. 15, 16 ПБУ 22/2010):
1. Суть ошибки: какие показатели искажены, на сколько, по какой причине.
2. Корректировки статей по предшествующим периодам, отраженным в отчётности, если это возможно сделать практически. Если нет возможности определить влияние ошибки на тот или иной предшествующий период, то нужно раскрыть причины этого и указать самый ранний период, за который внесены исправления.
3. При необходимости — сумму корректировки базовой и разводнённой прибыли на акцию.
4. Корректировки вступительного сальдо, если ошибка найдена за период, не отражённый в сравнительных показателях отчётности.
Эти правила распространяются на все организации, включая те, которые ведут упрощённый учёт. В общем случае компании с упрощённым бухучётом могут не оформлять пояснительную записку к бухгалтерской отчётности. Но если такая организация исправляла ошибки в учёте, то придётся составить этот документ.
Что будет, если не исправлять ошибки в бухучёте
За грубые нарушения правил ведения бухучёта штраф для ответственного должностного лица составляет от 5 до 10 тыс. руб. При повторном нарушении должностное лицо оштрафуют на сумму от 10 до 20 тыс руб, или дисквалифицируют на срок от 1 до 2 лет (ст. 15.11 КоАП РФ).
К грубым нарушениям для КоАП относится, например, искажение данных любой статьи бухгалтерской отчётности более, чем на 10% или занижение суммы налога из-за ошибок в учёте более, чем на 10%.
Кроме того, за грубые нарушения правил учёта доходов, расходов и объектов налогообложения предусмотрены штрафы для организации по статье 120 НК РФ:
1. Нарушения правил учёта без занижения облагаемой базы:
-
в течение одного налогового периода — 10 000 руб.;
-
в течение более, чем одного налогового периода — 30 000 руб.
2. Нарушения, которые вызвали занижение облагаемой базы — 20% от неуплаченного налога (взноса), но не менее 40 000 руб.
С точки зрения НК РФ к грубым нарушениям правил учёта относятся:
-
отсутствие первичных документов;
-
отсутствие учётных регистров;
-
систематическое (два или более раза за год) неверное отражение в учёте и отчётности фактов хозяйственной жизни.
Как исправить ошибки прошлых лет в налоговом учёте
От чего зависит порядок исправления ошибок в налоговом учёте
В отличие от бухучёта, для налоговых ошибок нет понятия «существенности». С точки зрения правил исправления ошибки в налоговом учёте можно разделить на три группы:
1. Не повлияли на сумму налога.
2. Привели к недоплате налога.
3. Привели к переплате налога.
Рассмотрим порядок исправления ошибок для каждого из этих вариантов.
Как исправить ошибки, которые не влияют на сумму налога
В общем случае налогоплательщик не обязан исправлять ошибки в декларации, которые не повлияли на сумму налога. Изменение декларации в такой ситуации — это право, а не обязанность налогоплательщика (п. 1 ст. 81 НК РФ).
Здесь речь идёт о различных опечатках: в отчётном периоде, названии компании, ИНН/КПП, ОКТМО, ФИО руководителя и т.п. Но на практике многое зависит от того, где именно допущена ошибка.
Если ошиблись в периоде или в ИНН, то лучше сдать исправленную форму. В противном случае налоговики, ориентируясь на правильный ИНН в своей базе данных, могут решить, что организация вовсе не сдала декларацию за данный период.
Бывают ситуации, когда исправлять декларацию при технических ошибках будет необходимо. При сдаче отчётности в электронном виде, если ошибки выявят при автоматической контрольной проверке, система не пропустит декларацию. Например — это неверное указание кода ИФНС, в которую сдают отчёт.
При незначительных опечатках, например, в ФИО директора, новый отчёт действительно можно не сдавать. Здесь важно учесть, что каждая «лишняя» уточнённая декларация привлекает внимание налоговиков к компании и повышает риск назначения выездной проверки (п. 4 ст. 89 НК РФ).
Как исправить ошибки, которые привели к недоплате налога
Налогоплательщик обязан исправить ошибки, если выяснилось, что в результате он недоплатил налог. В общем случае следует исправить ошибки в периоде, когда они были совершены и подать уточнённую декларацию (п. 1 ст. 54 НК РФ, п. 1 ст. 81 НК РФ).
Для налога на прибыль одна из типичных ошибок — включение части прямых расходов в состав косвенных. Косвенные расходы налогоплательщик может списать в текущем периоде в полном объёме, а прямые он должен включать только в той части, в которой они приходятся на проданную продукцию, товары, выполненные работы или оказанные услуги. Мы рассказывали как разделить прямые и косвенные расходы в налоговом учёте в этой статье.
При УСН налогоплательщики часто признают для налогового учёта расходы, которые не входят в закрытый список, приведённый в п. 1 ст. 346.16 НК РФ.
Кроме занижения суммы платежей в бюджет, подать уточнённую декларацию нужно в следующих случаях:
1. В исходной декларации была указана не вся необходимая информация (п. 1 ст. 81 НК РФ).
2. Налоговики по результатам камеральной проверки направили требование о внесении исправлений в декларацию и налогоплательщик не возражает (п. 3 ст. 88 НК РФ).
Однако налогоплательщик имеет право исправить ошибки, приведшие к занижению налога, в текущем периоде, если период, в котором допущена ошибка, определить невозможно (п. 1 ст. 54 НК РФ). В этом случае уточнённую декларацию подавать не нужно, все корректировки будут учтены в налоговой отчётности за текущий период. Для этого в декларации по налогу на прибыль есть специальная строка 400 приложения 2 к листу 02.
Также не нужно подавать уточнённую декларацию, если налог доначислен в ходе проверки и налоговики по её итогам не потребовали от налогоплательщика сдать новый отчёт (письмо ФНС РФ от 21.11.2012 № АС-4-2/19576).
Пример 5.
Компания из-за неверного распределения расходов между прямыми и косвенными занизила облагаемую базу по налогу на прибыль в третьем квартале 2022 года на 100 тыс. руб.
Ошибка была обнаружена во втором квартале 2023 года. В этом случае нужно провести исправление ошибки в регистре налогового учёта за 3 квартал 2022 года, сдать уточнённые декларации за 9 месяцев 2022 года и за 2022 год в целом, а также доплатить налог на прибыль в сумме 20 тыс руб. и пени.
Теперь предположим, что выявить период, в котором совершена ошибка, не удалось. В этом случае нужно включить 100 тыс. руб. во внереализационные доходы в периоде выявления — в декларацию за 1 полугодие 2023 года и далее в отчёты за 9 месяцев 2023 года и 2023 год.
Как исправить ошибки в налоговом учёте, которые привели к переплате налога
При переплате налога из-за ошибки налогоплательщик в общем случае не обязан подавать уточнённую декларацию, но имеет право это сделать (п. 1 ст. 81 НК РФ).
Такие ошибки часто возникают из-за того, что документы, подтверждающие расходы, приходят с опозданием, уже после закрытия периода и сдачи отчётности. В этом случае налогоплательщик имеет право принять их к учёту в текущем периоде.
Но есть ситуация, когда, по мнению Минфина, при переплате тоже обязательно подать уточнённую декларацию за прошедший период. Это случай, когда в прошедшем периоде из-за занижения расходов налог был переплачен, но в текущем периоде получен убыток (письмо Минфина РФ от 06.04.2020 № 03-03-06/2/27064).
Однако позиция Верховного Суда РФ по этому вопросу отличается от мнения налоговиков. Суд считает, что рассматривать результат расчётов с бюджетом (переплата или недоимка) следует не отдельно в периоде возникновения ошибки или в периоде корректировки, а в целом за все время с момента возникновения ошибки до даты корректировки. Если за указанный период в целом налог был переплачен, то исправлять ошибку можно в периоде обнаружения (определение ВС РФ от 12.04.2021 № 306-ЭС20-20307). Суды при рассмотрении подобных ситуаций в дальнейшем будут ориентироваться на позицию ВС РФ.
Ещё один особый случай относится к упрощёнке с объектом «Доходы». При этом спецрежиме налогоплательщик может уменьшить сумму налога на страховые взносы. Если он забыл это сделать ранее, то провести корректировку текущим периодом нельзя, так как уменьшить налог можно только за тот период, когда взносы были фактически уплачены. В этом случае для корректировки переплаты по налогу обязательно нужно будет подать уточнённую декларацию за прошедший период.
Как сдавать уточнённую налоговую декларацию и урегулировать расчёты по налогу
В общем случае НК РФ не регламентирует сроки предоставления уточнённой налоговой декларации. Есть только одно исключение. Если налоговики затребовали исправленную декларацию в рамках камеральной проверки, то её необходимо сдать в течение пяти дней после получения требования (п. 3 ст. 88 НК РФ). За нарушение этого срока предусмотрен штраф в размере 5 000 руб (п. 1 ст. 129.1 НК РФ).
В любом случае уточнённую декларацию нужно подать в ту ИФНС, где налогоплательщик зарегистрирован сейчас, вне зависимости от того, в какую инспекцию была подана первичная декларация. Сдавать новую декларацию нужно по той же форме и тем же способом, что была сдана первичная.
В новой декларации нужно заполнить все разделы, а не только те, в которых допущены ошибки. Суммы должны быть полные, а не разница между ошибочными и верными.
Номер корректировки на титульном листе нужно указывать, исходя из того, что первичная декларация имеет номер «0». У первой исправленной декларации будет номер «1», если потребуются еще исправления за тот же период, то номер «2» и т.д. В случае, если на момент выявления ошибки декларация за исправляемый период ещё не подана, то отчёт с верными данными нужно сдать, как первичный, с номером «0».
Чтобы не было вопросов от налоговиков, можно вместе с исправленной декларацией сразу предоставить пояснения, хотя формально такой обязанности у налогоплательщика нет. В общем случае пояснения можно составить в свободной форме, но для НДС есть специальный электронный формат (письмо ФНС РФ от 16.12.2016 № ММВ-7-15/682@).
Если по результатам исправления потребуется доплатить налог, то перед тем, как подать уточнённую форму, нужно сначала пополнить единый налоговый счёт (ЕНС). Переплата по ЕНС на момент подачи уточнённой декларации должна покрывать сумму неуплаченного налога и пени.
Если после подачи новой декларации сформируется положительное сальдо по ЕНС, то налогоплательщик может вернуть переплату (ст. 79 НК РФ) или зачесть её в счёт других платежей, своих или иного лица (ст. 78 НК РФ).
С 2023 года в связи с введением ЕНС не действует трёхлетнее ограничение на возврат или зачёт переплаты. Но речь идёт только о платежах, перечисленных после 01.01.2020 года. Излишне уплаченные до этой даты налоги и взносы не вошли в начальное сальдо по ЕНС на 31.12.2022. Поэтому вернуть эти суммы в 2023 году или позднее просто по заявлению не получится.
Чтобы вернуть налоги, уплаченные до 2020 года, налогоплательщик должен доказать в суде, что узнал о переплате позднее и этого момента ещё не прошло три года.
Что будет, если не исправлять ошибки в налоговом учёте
За искажение данных налогового учёта предусмотрена ответственность по статье 120 НК РФ. Это штраф до 30 тыс. руб., либо в размере 20% от суммы неуплаченного налога, если в результате нарушения была занижена налоговая база.
За неуплату или неполную уплату налогов или других обязательных платежей установлена ответственность по статье 122 НК РФ:
1. Штраф в размере 20% от неуплаченной суммы, если нарушение допущено неумышленно.
2. Штраф в размере 40% от недоимки — при наличии умысла. Например, если налогоплательщик использовал для снижения облагаемой базы «схемы» с участием фирм-однодневок.
Моё дело Бюро
Справочно-правовая система для бухгалтеров, юристов, кадровиков и профессиональный консалтинг
Реклама: ООО «Мое дело», ИНН: 7701889831, erid: LjN8KKCXg
Подготовлены редакции документа с изменениями, не вступившими в силу
(в ред. Федерального закона от 03.07.2016 N 243-ФЗ)
(см. текст в предыдущей редакции)
КонсультантПлюс: примечание.
Об административной ответственности должностных лиц за грубое нарушение правил ведения бухгалтерского учета и представления бухгалтерской отчетности см. ст. 15.11 КоАП РФ.
1. Грубое нарушение правил учета доходов и (или) расходов и (или) объектов налогообложения, если эти деяния совершены в течение одного налогового периода, при отсутствии признаков налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 2 настоящей статьи,
(в ред. Федеральных законов от 09.07.1999 N 154-ФЗ, от 23.07.2013 N 248-ФЗ)
(см. текст в предыдущей редакции)
влечет взыскание штрафа в размере десяти тысяч рублей.
(в ред. Федерального закона от 27.07.2010 N 229-ФЗ)
(см. текст в предыдущей редакции)
2. Те же деяния, если они совершены в течение более одного налогового периода,
(в ред. Федерального закона от 09.07.1999 N 154-ФЗ)
(см. текст в предыдущей редакции)
влекут взыскание штрафа в размере тридцати тысяч рублей.
(в ред. Федерального закона от 27.07.2010 N 229-ФЗ)
(см. текст в предыдущей редакции)
3. Те же деяния, если они повлекли занижение налоговой базы (базы для исчисления страховых взносов),
(в ред. Федеральных законов от 09.07.1999 N 154-ФЗ, от 03.07.2016 N 243-ФЗ)
(см. текст в предыдущей редакции)
влекут взыскание штрафа в размере двадцати процентов от суммы неуплаченного налога (страховых взносов), но не менее сорока тысяч рублей.
(в ред. Федеральных законов от 27.07.2010 N 229-ФЗ, от 03.07.2016 N 243-ФЗ)
(см. текст в предыдущей редакции)
Под грубым нарушением правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения для целей настоящей статьи понимается отсутствие первичных документов, или отсутствие счетов-фактур, или регистров бухгалтерского учета или налогового учета, систематическое (два раза и более в течение календарного года) несвоевременное или неправильное отражение на счетах бухгалтерского учета, в регистрах налогового учета и в отчетности хозяйственных операций, денежных средств, материальных ценностей, нематериальных активов и финансовых вложений.
(в ред. Федеральных законов от 09.07.1999 N 154-ФЗ, от 27.07.2010 N 229-ФЗ, от 23.07.2013 N 248-ФЗ)
(см. текст в предыдущей редакции)
4. Исключен. — Федеральный закон от 09.07.1999 N 154-ФЗ.
(см. текст в предыдущей редакции)
Грубое нарушение правил учета доходов и расходов ведет к штрафным санкциям. Разберем, что является доходами и расходами и что считается грубым нарушением их учета. А также приведем пример начисления штрафа.
Понятие доходов и расходов
Российское законодательство дает нам два определения доходов и расходов — налоговое и бухгалтерское. В п. 2 ПБУ № 10/99 «Расходы организации» содержится такое определение расходов: увеличение обязательств и выбытие активов, уменьшающих капитал фирмы, является расходами. В п. 2 ПБУ № 9/99 «Доходы организации» раскрывается понятие доходов: это погашение обязательств и приобретение активов, увеличивающих капитал компании.
Налоговое определение расходов дается в ст. 252 НК РФ: это обоснованные и документально подтвержденные затраты налогоплательщика. В свою очередь, доходы, согласно ст. 41 НК РФ, — это экономическая выгода в денежной или натуральной форме, которую возможно оценить.
Предусмотрен ли штраф за нарушение порядка учета доходов и расходов
Да, такой штраф предусмотрен ст. 120 НК РФ. К грубым нарушениям правил учета доходов и расходов она причисляет:
- неоднократное несвоевременное и неверное отражение хозопераций, объектов бухучета фирмы в ее учетных регистрах, на счетах бухучета и отчетности (два раза и более в течение календарного года);
- отсутствие первички;
- отсутствие регистров бухучета и налогового учета;
- отсутствие счетов-фактур.
ВАЖНО! Счет-фактура не относится к первичной документации, поэтому его выделили в отдельную позицию. В НК РФ не прописано, что является первичным документом. Определение этого понятия дано в ст. 9 закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухучете». Применяемые компанией формы первички утверждаются в учетной политике и являются ее приложением.
Подробнее об учетной политике в статье «Готовая учетная политика — образец для организации».
Имейте в виду, что по ст. 120 НК РФ вас не могут оштрафовать за ошибки в налоговой отчетности (постановление ФАС Северо-Западного округа от 19.11.2007 № А42-3678/2006). Если такие ошибки приведут к искажению налоговой базы, штраф будет по ст. 122 НК РФ.
Снизить штраф за счет смягчающих обстоятельств вам поможет Готовое решение от КонсультантПлюс. Если у вас еще нет доступа к этой правовой системе, пробный демо-доступ можно получить бесплатно.
Каков размер штрафа за грубые нарушения учета
Штрафы, зафиксированные в п. 1. ст. 120 НК РФ, представлены в таблице:
|
Грубые нарушения правил учета доходов и расходов были совершены в течение |
Сумма штрафа (тыс. руб.) |
|
Одного периода* |
10 |
|
Более одного периода* |
30 |
* Имеется в виду налоговый период, который равен календарному году.
При занижении налоговой базы дополнительно к выше обозначенным в таблице санкциям будет взиматься штраф, который составит 20% от суммы налога, не уплаченного в бюджет, но не менее 40 000 руб.
ВАЖНО! Штрафу за грубые ошибки в учете подвергаются не только организации. Санкция за эти деяния есть и для ответственных за бухучет должностных лиц (см. ст. 15.11 КоАП РФ). За что могут оштрафовать бухгалтера и в каких случаях он может ответственности избежать, узнайте из этой статьи.
Как возбуждается и рассматривается дело об административном правонарушении в отношении бухгалтера, разъяснили эксперты КонсультантПлюс. Получите пробный демо-доступ к системе К+ и бесплатно переходите в Готовое решение.
Пример начисления штрафа
Рассмотрим, как начисляется штраф за грубое нарушение правил учета доходов и расходов.
Пример
В рамках проводимой ФНС выездной проверки в ноябре 2021 года были запрошены документы у ООО «Вираж-С». В ходе проверки выяснилось, что у проверяемого лица отсутствует ряд документов: по контрагенту ООО «Привоз» — два счета-фактуры за январь текущего года, по контрагенту ООО «Лента» — одна справка по форме КС-3 за март текущего года, по ИП Васильев — две товарные накладные за апрель текущего года. Кроме того, выявлен факт занижения налоговой базы по прибыли в сумме 55 000 руб. и не уплаченный в бюджет налог на прибыль — 11 000 руб. (55 000 руб. × 20% [ставка налога в 2021 году]).
Указанные обстоятельства привели к тому, что на ООО «Вираж-С» налоговиками были наложены штрафные санкции — 10 000 руб. и 2 200 руб. (11 000 руб. × 20%). Первый штраф — за отсутствие первички, второй — в связи с занижением налоговой базы.
Итого общая сумма санкций, возложенных на компанию, составила 12 200 руб.
Итоги
Трактовки понятий «расходы» и «доходы» в налоговом и бухгалтерском законодательстве несколько отличаются. Чтобы избежать грубого нарушения правил учета доходов и расходов, необходимо проверить наличие всей первичной документации, а также проведение всех хозопераций в учете.
✅ Налоговая ошибка – это…
Налоговый Кодекс не разъясняет, что считается ошибкой при исчислении налогов. В статье 54 НК РФ («Общие вопросы исчисления налоговой базы») говорится о том, как исправлять ошибки прошлых периодов, обнаруженные в текущем: нужно вернуться в прошлый период и внести изменения; если период ошибки определить не удалось – вносим изменения в текущий период. Определения термина «ошибка» (как и термина «искажения») в НК РФ нет. Согласно п.1 ст. 11 НК РФ при отсутствии понятий и терминов в НК РФ их применяют в значениях тех отраслей законодательства, где эти понятия применяются.
Определение ошибки дает ПБУ 22/2010 «Исправление ошибок в бухгалтерском учете и отчетности» (Приказ Минфина № 63н от 28.06.2010):
⏩ Ошибка – неправильное отражение (неотражение) фактов хозяйственной деятельности в бухгалтерском учете и/или бухгалтерской отчетности организации. В общем случае ошибка при исчислении налогов – это неверное исчисление налоговой базы и самого налога.
В ПБУ 22/2010 приводятся причины ошибок:
*️⃣ неправильное применение норм законодательства о бухгалтерском учете;
*️⃣ неверные расчеты;
*️⃣ неправильная классификация фактов хозяйственной деятельности;
*️⃣ недобросовестные действия должностных лиц и пр.
К этому перечню можно добавить специфические «налоговые» причины: неверное применение налогового законодательства, несвоевременный учет первичных документов, представление в бухгалтерию недостоверных, неполных, неточных данных, технические ошибки при переносе в учетную систему показателей первичных документов (дата, цена, количество, сумма, ставки налогов и пр.).
В ПБУ 22/2010 порядок исправления ошибок в бухгалтерском учете напрямую зависит от их существенности. Но налоговое законодательство не делит ошибки на существенные или несущественные, следовательно, порядок исправления ошибок будет одинаков.
Ст. 120 НК РФ объединяет ответственность за нарушения в бухгалтерском и налоговом учете: под грубыми нарушениями, за которые установлены санкции от 10 000 до 30 000 руб. плюс 20 % от неуплаченных по причине ошибок налогов, понимается отсутствие документов (как первичных, так и регистров), неправильное их отражение в учетной системе организации (на счетах бухучета, в налоговых регистрах, в отчетности).
Есть и хорошие новости: ответственности можно избежать (ст. 81 НК РФ):
*️⃣ если срок уплаты налога не наступил, то санкций не будет при условии представления уточненной декларации до обнаружения ошибки налоговиками (до составления акта или до принятия решения о проведении выездной налоговой проверки);
*️⃣ если срок уплаты налога наступил, то перед сдачей уточненной декларации нужно доплатить налог и пени.
✅ Налоговая декларация: ошибки исправить нельзя сдавать – где ставить запятую?
Порядок исправлений в налоговом учете установлен в ст. 54 НК РФ. Если в текущем периоде обнаружены ошибки прошлых периодов, то налоговая база и сумма налога периода ошибок пересчитывается. Но иногда прошлые ошибки можно учесть (исправить) в текущих расчетах: если нельзя определить период совершения ошибок или если ошибка привела к излишней уплате налога. Есть и другие условия – наличие или отсутствие убытков, истечение срока востребования налогов из бюджета.
Если ошибка обнаружена в прошлых периодах, за которые уже отчитались, уточненные декларации нужно представлять в следующих случаях:
*️⃣ ошибка привела к недоплате налога;
*️⃣ в результате ошибки занижены расходы прошлого периода, налог переплачен, но в текущем периоде получен убыток (письмо Минфина от 06.04.2020 № 03-03-06/2/27064);
*️⃣ ошибка совершена в периоде, когда был получен убыток.
При этом подход судов не так категоричен: возможность перерасчета налоговой базы не ограничивается только случаями получения налогоплательщиком прибыли в периоде возникновения ошибки (искажения) и не обуславливается излишней уплатой налога исключительно в этот период. Такой вывод содержится в Определении СКЭС Верховного Суда РФ от 12.04.2021 г. № 306-ЭС20-20307 по делу № А72-18565/2019.
Кроме перечисленных требований Минфин обязывает налогоплательщиков при возможных перерасчетах налоговой базы учитывать требования п.7 ст. 78 НК РФ, а именно учитывать трехлетнее ограничение на зачет или возврат налогов (письма Минфина от 20.06.2018 № 03-03-06/1/42047, от 04.08.2017 № 03-03-06/2/50113). Судебная практика складывается по этому вопросу разная:
*️⃣ в поддержку Минфина, за соблюдение трехгодичного периода перерасчета налоговой базы (постановления АС Западно-Сибирского округа от 08.02.2021 г. № Ф04-6707/20 по делу № А70-4601/2020 и АС Московского округа от 22.01.2020 г. № Ф05-23391/19 по делу № А40-12581/2019);
*️⃣ «за» налогоплательщиков, считая, что трехлетний срок не ограничивает право налогоплательщика на перерасчет налоговой базы (постановление АС Московского округа от 22.01.2020 г. № Ф05-23391/19 по делу № А40-12581/2019).
В декларациях текущего периода можно исправлять ошибки, обнаруженные за прошлые годы, если:
*️⃣ ошибка привела к излишней уплате налога;
*️⃣ в периоде совершения ошибки была сформирована налоговая база и уплачен корректируемый налог (причем не просто начислен к уплате, а физически уплачен в бюджет);
*️⃣ налоговая база по данному налогу за текущий период не равна нулю (отсутствует убыток);
*️⃣ ошибки не связаны с вычетами по НДС;
*️⃣ с момента совершения ошибки прошло не более трех лет.
Не нужно подавать уточненную декларацию за прошлые периоды:
*️⃣ если налоги доначислены решением ФНС по итогам проверок (письмо ФНС от 25.08.2017 № АС-4-15/16906@);
*️⃣ если обнаруженные ошибки не повлияли на сумму налогов или привели к их переплате. В этом случае можно подать уточненную декларацию, но обязанности такой нет.
Уточненные декларации подаются в налоговый орган по тем же формам, которые действовали в периоде изменений (п.п. 5, 7 ст. 81 НК РФ).
✅ Практические ситуации
1️⃣ В 2020 г. был начислен налог на имущество, впоследствии выяснили, что сумма начисления больше, чем нужно было (не применили льготу). Уточненную декларацию по налогу на имущество к уменьшению за 2020 г. сдали. Нужно ли представлять уточненную декларацию за 2020 г. по налогу на прибыль?
В постановлении Президиума ВАС РФ от 17.01.2012 № 10077/11, где рассматривалась аналогичная ситуация с земельным налогом, сделан вывод о том, что включение в состав расходов сумм налогов в излишнем размере не рассматривается как ошибка (искажение) при исчислении налога на прибыль. Налогоплательщик налог исчислил, представил декларации, заплатил, для него это затраты, соответствующие ст. 252 НК РФ, т.е. обоснованные и подтвержденные. При этом затраты первоначально были правомерно включены в прочие расходы (подп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ).
Подача уточненной декларации по налогу на имущество – это с точки зрения налога на прибыль новое обстоятельство, которое приводит к возникновению внереализационного дохода в текущем периоде (ст. 250 НК РФ), Минфин в своем письме от 31.07.2020 г. № 03-03-07/67349 в очередной раз это подтвердил.
В отношении плательщиков, применяющих упрощенную систему налогообложения, действует тот же порядок (письмо ФНС от 10.10.2018 № БС-4-21/19773).
Вывод: излишне начисленный налог на имущество за 2020 год отражаем в декларации по налогу на прибыль за 2021 г. как внереализационный доход.
2️⃣ В хозяйственных операциях за 2020 г. обнаружены ошибки, одна из которых привела к переплате налога на прибыль на 100 тыс. руб. (не учли расходы), а другая – к недоплате 40 тыс. руб. (не учли кредиторскую задолженность с истекшим сроком исковой давности. Как исправить?
Минфин считает (письмо от 28.06.2010 № 03-03-06/4/64), что исправления должны осуществляться в разрезе каждой ошибки: переплату можно учесть в 2021 г., а можно и в уточненной декларации за 2020 г., а вот сумму 40 тыс. нужно отразить в уточненной декларации за 2020 г. с уплатой самого налога и пени. Налогоплательщику выгоднее обе ошибки исправить в декларации по итогу 2020 г., тогда не придется доплачивать налог и пени.
3️⃣ Организация малого бизнеса ошибочно не применила льготный тариф по страховым взносам за 2020 г., хочет сдать уточненный расчет по страховым взносам. Как заполнить раздел 3 расчета?
В Раздел 3 уточненного расчета нужно включать только сведения в отношении тех физических лиц, у которых данные меняются, в данном случае, у всех физических лиц нужно будет указать категории НР (в пределах МРОТ) и МС (свыше МРОТ) и сформировать один раздел 3 по каждому застрахованному лицу без проставления признака аннулирования сведений (п. 21.5 Порядка заполнения РСВ, приказ ФНС от 18.09.2019 г. № ММВ-7-11/470@).
4️⃣ Если при отправке декларации ошибочно указан неверный налоговый период, декларацию примут?
Если за этот «неверный период» уже принимали декларацию с аналогичными реквизитами (период, указание о корректировке, номер корректировки), то не примут, сформируют уведомление об отказе (приказ ФНС от 31.07.2014 г. № ММВ-7-6/398@). А если ошибочно укажете будущий период – примут. В моей практике был такой случай: в январе 2020 г. представлялась декларация по косвенным налогам за декабрь 2019 г., в которой ошибочно указали декабрь 2020 г. Налог был уплачен своевременно. Декларацию так и приняли – за декабрь 2020 г. Ошибка была обнаружена, за декабрь 2020 г. сдали корректировочную декларацию с нулевыми показателями, а затем сдали верную первичную декларацию за декабрь 2019 г. Писали пояснение о технической ошибке, ходатайство о неприменении санкций, налоговый орган пошел нам навстречу, штрафа не было. Впоследствии за декабрь 2020 г. сдавали декларацию по факту первичную, а по документам – корректирующую № 2.
5️⃣ Бухгалтер указал в расчете 6-НДФЛ за 1 квартал 2021 г. сумму начисленного дохода по ставке 13 % в стр. 110 и 112 (начислено по трудовым контрактам) 500 000 рублей. В августе обнаружили ошибку: реальная сумма дохода за данный период составила 498 500 рублей. К тому времени организация уже отчиталась за полугодие. Как исправить: предоставить уточненные 6-НДФЛ за первый квартал и за полугодие. В новых декларациях сразу указать верные данные. Так рекомендует ФНС в письме от 21.07.2017 № БС-4-11/14329@.
6️⃣ При начислении заработной платы за июнь 2021 г. у бухгалтера не было данных об отсутствии сотрудника, зарплата начислена за полный месяц (75 000 руб.). В июле сотрудник принес больничный лист с 29.06.2021 г. по 06.07.2021 г. Расчет по страховым взносам за 1 полугодие 2021 г. уже сдан. Как сторнировать доходы – в июне, в июле?
В письме ФНС от 07.02.2020 № БС-4-11/2002@ (в ред. письма от 19.02.2021 № БС-4-11/2124@) приведены контрольные соотношения, в частности, согласно КС 0.22 в Разделе 3 расчета база для начисления страховых взносов и сами взносы не могут иметь отрицательных значений. Сторно доходов может быть отражено в июле (если доходов достаточно для «сторнирования»), либо в июне (если доходов июля недостаточно). В первом случае корректировочный расчет по страховым взносам за полугодие сдавать не нужно, а во втором – придется сдать.
✅ Не допустить ошибок в заполнении и сдаче отчетных документов поможет Такском
1️⃣ Вам не придется следить за новостями об обновлениях – все формы отчетности, представленные в сервисах Такском, актуальны и отвечают последним изменениям законодательства.
2️⃣ При заполнении форм отчетности вы видите текстовые подсказки по их заполнении – очень удобно, чтобы не обращаться за помощью к дополнительным интернет ресурсам.
3️⃣ Во всех сервисах Такском для отчетности через интернет встроена автоматическая система проверки на ошибки, которая не даст вам отправить некорректно заполненный отчет или отчет с пропущенными полями.
Узнать подробнее о преимуществах электронной отчетности и подобрать тарифный план вы можете по ссылке.
✅ Статьи по теме:
Дата публикации: 28.08.2018 16:31
В соответствии со ст. 15.11 КоАП РФ за грубое нарушение требований к бухгалтерскому учету, в том числе к бухгалтерской (финансовой) отчетности налоговые органы имеют право привлечь должностных лиц организаций к административной ответственности.
Под грубым нарушением требований к бухгалтерскому учету, в том числе к бухгалтерской (финансовой) отчетности, понимается:
— занижение сумм налогов и сборов не менее чем на 10 процентов вследствие искажения данных бухгалтерского учета;
— искажение любого показателя бухгалтерской (финансовой) отчетности, выраженного в денежном измерении, не менее чем на 10 процентов;
— регистрация не имевшего места факта хозяйственной жизни либо мнимого или притворного объекта бухгалтерского учета в регистрах бухгалтерского учета;
— ведение счетов бухгалтерского учета вне применяемых регистров бухгалтерского учета;
— составление бухгалтерской (финансовой) отчетности не на основе данных, содержащихся в регистрах бухгалтерского учета;
— отсутствие у экономического субъекта первичных учетных документов, и (или) регистров бухгалтерского учета, и (или) бухгалтерской (финансовой) отчетности, и (или) аудиторского заключения о бухгалтерской (финансовой) отчетности (в случае, если проведение аудита бухгалтерской (финансовой) отчетности является обязательным) в течение установленных сроков хранения таких документов.
В соответствии с п. 1 статьи 15.11 КоАП грубое нарушение требований к бухгалтерскому учету, в том числе к бухгалтерской (финансовой) отчетности влечет наложение административного штрафа на должностных лиц в размере от пяти тысяч до десяти тысяч рублей.
Повторное совершение данного административного правонарушения влечет наложение административного штрафа на должностных лиц в размере от десяти тысяч до двадцати тысяч рублей или дисквалификацию на срок от одного года до двух лет.
Должностные лица освобождаются от административной ответственности за административные правонарушения, предусмотренные настоящей статьей, в следующих случаях:
— представление уточненной налоговой декларации (расчета) и уплата на основании такой налоговой декларации (расчета) неуплаченной суммы налога (сбора) вследствие искажения данных бухгалтерского учета, а также уплата соответствующих пеней с соблюдением условий, предусмотренных статьей 81 Налогового кодекса Российской Федерации;
— исправление ошибки в установленном порядке (включая представление пересмотренной бухгалтерской (финансовой) отчетности) до утверждения бухгалтерской (финансовой) отчетности в установленном законодательством Российской Федерации порядке.
